ICMS - Tributação de lubrificantes em operação interestadual

Elaborado em 08/2012 Abordaremos neste artigo o regime de substituição tributária do ICMS na saída de lubrificantes para outros Estados, enfocando especificamente a peculiar legislação do Estado de Minas Gerais. Nos termos da letra b, do inciso X, do § 2º, doart. 155, da CFnão incide o ICMS sob operações que destinem a outros Estados petróleo, inclusive lubrificantes, combustíveis líquidos e gasosos dele derivados, e energia elétrica. Normalmente, a doutrina considera como caso de imunidade a figura da não incidência constitucionalmente qualificada. Mas, no caso sob exame não se trata de imunidade, porém, de não incidência tributária para favorecer o Estado destinatário, onde se dará o consumo, conforme já escrevemos com apoio da decisão plenária do Supremo Tribunal Federal, dos autos do RE nº 358956-3/RJ, Rel. Min. Joaquim Barbosa, DJe de 27-6-2008 (01). Por isso, a lei de regência nacional do ICMS,Lei Complementar nº 87/96, prescreveu: "Art. 2º. O imposto incide sobre: (...) § 1º - O imposto incide também: (...) III - Sobre a entrada, no território do Estado destinatário, de petróleo, inclusive lubrificantes e combustíveis líquidos e gasosos dele derivados, e de energia elétrica, quando não destinados à comercialização ou à industrialização, decorrentes de operações interestaduais, cabendo o imposto ao Estado onde estiver localizado o adquirente." Em outras palavras, o ICMS incide nas operações interestaduais de lubrificantes destinados ao consumidor final, isto é, não destinados à industrialização, nem à comercialização. Porém, indubitável que não há incidência do ICMS na saída interestadual de lubrificantes, quando não destinados ao consumidor final. Outrossim, oart. 9º dessa Lei Complementar nº 87/96prescreveu a adoção do regime de substituição tributária, por meio de Convênio, relativamente às operações interestaduais de combustíveis, a fim de atribuir a responsabilidade pelo pagamento do imposto ao contribuinte que realizar a operação interestadual com lubrificante destinado ao consumidor final, como expresso está no § 2º, doart. 9º,in verbis: "§ 2º Nas operações interestaduais com as mercadorias de que tratam os incisos I (02) e II (03) do parágrafo anterior, que tenham como destinatário consumidor final, o imposto incidente na operação será devido ao Estado onde estiver localizado o adquirente e será pagão pelo remetente". E nos termos doConvênio ICMS nº 3, de 26-4-1999que rege a matéria só se submetem ao aludido regime de substituição tributária às operações com lubrificantes não destinados à industrialização ou à comercialização. Senão vejamos: "Cláusula primeira - Ficam os Estados e o Distrito Federal, quando destinatários, autorizados a atribuir aos remetentes de combustíveis e lubrificantes, derivados ou não de petróleo, situados em outras unidades da Federação, a condição de contribuintes ou de sujeitos passivos por substituição, relativamente ao ICMS incidente sobre as operações com esses produtos, a partir da operação que os remetentes estiverem realizando, até a última, assegurando o seu recolhimento à unidade federada onde estiver localizado o destinatário: § 1º - O disposto nesta cláusula também se aplica: (...) III - Na entrada de combustíveis e lubrificantes derivados de petróleo, quando não destinados à industrialização, ou à comercialização pelo destinatário." Logo, quer em face aLei Complementar nº 87/96, quer em decorrência doConvênio nº 3/99a saída de lubrificantes para outro Estado que não seja destinado ao consumidor final não há incidência do ICMS com ou sem regime de substituição tributária. E lubrificante destinado à industrialização ou à comercialização não configura produto destinado ao consumidor final, sob pena de violação do significado etimológico da expressão. Lubrificante destinado a consumidor final é aquele utilizado pelo adquirente para consumo próprio. Exemplos: lubrificantes adquiridos para lubrificar fechaduras de portas, peças, máquinas, equipamentos etc. OConvênio 81/93, por sua vez, que prescreve normas gerais a serem aplicadas a regimes de substituição tributária instituídos por convênios ou protocolos firmados entre os Estados, dispõe em sua cláusula oitava: "Cláusula oitava - o sujeito passivo por substituição observará as normas da legislação da unidade da federação de destino da mercadoria." Essa cláusula está a significar que o substituto tributário deverá recolher o imposto, quando devido nos termos daLei Complementar nº 87/96e doConvênio nº 3/99, segundo a legislação tributária do Estado destinatário, o que nos parece lógico e até óbvio, pois a forma de recolhimento de imposto, bem como os prazos de recolhimento são definidos pela legislação de cada Estado membro da Federação. Entretanto, essa cláusula oitava não tem o condão de conferir à legislação interna de cada Estado a faculdade de ampliar ou restringir os casos de substituição tributária em operação interestadual com lubrificantes, muito menos de tributar aqueles lubrificantes destinados à industrialização mediante o artifício legislativo de restringir o conceito de produtos destinados à industrialização, como fez a Lei Estadual de Minas Gerais. Realmente, disciplinando o disposto naLei Complementar nº 87/96e noConvênio ICMS nº 3/99a Lei do Estado de Minas Gerais de nº 6.773/75 prescreveu: "Art. 5º O Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação - ICMS - tem como fato gerador as operações relativas à circulação de mercadorias e às prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior. § 1º O imposto incide sobre: (...) 4. a entrada, em território mineiro, decorrente de operação interestadual, de petróleo, de lubrificantes e combustível líquido ou gasoso dele derivados e de energia elétrica, quando não destinados à comercialização ou à industrialização do próprio produto;" Conforme se verifica da expressão final constante do inciso 4, do § 1º, do art. 5º há referência, "à industrialização do próprio produto". Ora, a norma legal de regência da matéria em âmbito nacional, aLei Complementar nº 87/96, só permite a tributação de operação interestadual de lubrificante quando destinado a consumidor final, como se depreende do § 2º, doart. 9ºretrotranscrito. Daí porque o inciso III, do § 1º, da cláusula primeira doConvênio nº 3/99somente submete à tributação a entrada de lubrificantes derivados de petróleo quando não destinados "à industrialização ou à comercialização pelo destinatário." Há uma diferença sutil entre destinados "à própria industrialização" de que fala a Lei de Minas Gerais e destinados "à industrialização" de que tratam aLei Complementar nº 87/96eConvênio nº 3/99. Se o Convênio quisesse atribuir o sentido da primeira expressão deveria referir-se "à sua industrialização" e não simplesmente destinados "à industrialização" que, à toda evidência, significa produtos empregados no processo de industrialização, portanto, não destinados a consumidor final. Por isso, essa expressão final da Lei de Minas Gerais não pode ser interpretada em sua literalidade, pois, não é lógico, nem racional falar-se em industrialização do próprio lubrificante. Não é crível que algum industrial adquira lubrificante em outro Estado para fabricar outro lubrificante. Mas, oDecreto Mineiro de nº 43.080/2002, ao regulamentar esseart. 5ºda Lei, deu interpretação coerente e harmoniosa com as disposições daLei Complementar nº 87/96e doConvênio nº 3/99, prescrevendo no inciso IV, doart. 18de seuAnexo 15que o regime de substituição tributária, pertinente à responsabilidade do alienante ou remetente da mercadoria pelo imposto devido nas operações subsequentes ou na entrada de mercadoria em operação interestadual NÃO SE APLICA "às operações que destinem mercadorias a estabelecimento industrial para emprego em processo de industrialização como matéria prima, produto intermediário ou material de embalagem." ODecreto nº 43.080/2002bem distinguiu o lubrificante destinado à sua própria industrialização, do lubrificante destinado ao processo de industrialização que é objeto de regulamentação peloConvênio 3/99, aplicável no âmbito nacional para todos os Estados signatários em seus estritos termos. O conceito de industrialização compreende, não só, os produtos consumidos durante o processo industrial (insumos), como aqueles que compõem o produto final (produto secundário ou intermediário). Esses conceitos estão expressos naDecisão Normativa CAT nº 2/82da Secretaria da Fazenda do Estado de São Paulo. Na lição do saudoso Aliomar Baleeiro, tanto os produtos intermediários, como os produtos secundários são considerados insumos como se depreende do seguinte texto: "...é uma algaravia de origem espanhola, inexistente em português, empregada por alguns economistas para traduzir a expressão inglesa 'input', isto é, o conjunto dos fatores produtivos, como matérias primas, energia, trabalho, amortização do capital etc., empregados pelo empresário para produzir o 'output' ou o produto final. (...). 'Insumos são os ingredientes da produção, mas há quem limite a palavra aos 'produtos intermediários' que, não sendo matérias-primas são empregados ou se consomem no processo de produção." (Direito tributário brasileiro. 9. ed. Rio de Janeiro: Forense, 1980, p. 214) O fisco de Minas Gerais, ignorando a própria disposição regulamentar que editou explicitando corretamente o sentido da expressão legal, vem procedendo a autuações de fabricantes de lubrificantes que destinam seus produtos àquele Estado de Minas para serem empregados no processo de industrialização, sem o recolhimento do ICMS. Apegando-se à interpretação literal da expressão contida no final do item 4, do § 1º, do art. 5º, da Lei nº 6.773/75, o fisco mineiro vem desqualificando a operação interestadual de lubrificante destinado à industrialização equiparando-a a uma operação destinada a consumidor final, alargando o campo de incidência do ICMS delimitado e fixado pelaLei Complementar nº 87/96e peloConvênio nº 3/99de que é signatário o Estado de Minas Gerais. Esse procedimento envolve afronta ao princípio da vinculação da administração a seus próprios atos, atentando contra os princípios da legalidade e da moralidade (art. 37, da CF), como também, contraria as disposições expressas daLei Complementar nº 87/96e doConvênio ICMS nº 3/99. Os autos de infrações lavrados contra os industriais paulistas são ilegais e nulos de pleno direito porque resultados, não só da violação da legislação que o próprio Estado de Minas editou, como também, por contrariar normas que regem nacionalmente o ICMS, nos limites da competência constitucionalmente atribuída à lei complementar e aos Convênios (art. 146, III, a eart. 155, § 2º, XII, g, da CF). Notas (01) Cf. nosso Direito financeiro e tributário. 21. ed. São Paulo: Atlas, 2012, p. 438. (02) Operação interestadual com petróleo, inclusive lubrificantes e combustíveis líquidos e gasosos dele derivados. (03) Operações praticadas pelas empresas geradoras ou Kiyoshi Harada Sócio fundador da Harada Advogados Associados. Especialista em Direito Tributário e em Ciência das Finanças pela FADUSP. Professor de Direito Financeiro, Tributário e Administrativo. Presidente do Centro de Pesquisas e Estudos Jurídicos - CEPEJUR. Conselheiro do Instituto dos Advogados de São Paulo e ex-Diretor da Escola Paulista de Advocacia.

FISCOSOFT

STF reconhece imunidade tributária recíproca sobre todos os serviços dos Correios

Por maioria de votos, o Plenário do Supremo Tribunal Federal (STF) concluiu nesta quinta-feira (28) o julgamento do Recurso Extraordinário (RE 601392) que discutia a imunidade da Empresa Brasileira de Correios e Telégrafos (ECT) em relação ao recolhimento do Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza (ISS) nas atividades exercidas pela empresa que não tenham características de serviços postais. Após reformulação do voto do ministro Ricardo Lewandowski, somaram-se seis votos favoráveis para reconhecer que a imunidade tributária recíproca – nos termos do artigo 150, VI, "a", da Constituição Federal (que veda a cobrança de impostos sobre patrimônio, renda ou serviços entre os entes federados) – alcança todas as atividades exercidas pelos Correios. O tema teve repercussão geral reconhecida.

No recurso, a empresa pública questionava decisão do Tribunal Regional Federal da 4ª Região (TRF-4) que reconheceu o direito de a Prefeitura de Curitiba (PR) tributar os Correios com o ISS nos serviços elencados no item 95 da Lista anexa do Decreto-lei 56/1987. Esses serviços abrangem cobranças e recebimentos por conta de terceiros, inclusive direitos autorais, protestos de títulos, sustação de protestos, devolução de títulos pagos, manutenção de títulos vencidos, fornecimento de posição de cobrança ou recebimento e outros serviços correlatos da cobrança ou recebimento.

Conforme argumento dos Correios, a decisão do TRF-4 contrariou o artigo 21, inciso X, da Constituição Federal, segundo o qual compete à União manter o serviço postal e o correio aéreo nacional. Sustentou ainda que o STF deveria reconhecer a "imunidade completa" de suas atividades, pois todos os seus rendimentos estão condicionados à prestação de serviço público.

Julgamento

O julgamento foi retomado hoje com o voto-vista do ministro Dias Toffoli, que se posicionou pelo provimento do RE. De acordo com o ministro, "a imunidade deve alcançar todas as atividades desempenhadas pela ECT, inclusive as atividades afins autorizadas pelo Ministério das Comunicações, independentemente da sua natureza". O ministro destacou que se trata de uma empresa pública prestadora de serviços públicos criada por lei para os fins do artigo 21, inciso X, da Constituição Federal e afirmou que todas as suas rendas ou lucratividade são revertidas para as "finalidades precípuas".

No mesmo sentido já haviam votado – em novembro de 2011 – os ministros Ayres Britto (aposentado), Gilmar Mendes e Celso de Mello. Na ocasião, o ministro Ayres Britto foi quem abriu divergência, ao entender que "é obrigação do poder público manter esse tipo de atividade, por isso que o lucro, eventualmente obtido pela empresa, não se revela como um fim em si mesmo, é um meio para a continuidade, a ininterrupção dos serviços a ela afetados".

Após o voto do ministro Dias Toffoli, a ministra Rosa Weber acompanhou o mesmo entendimento, assim como o ministro Ricardo Lewandowski, que mudou seu posicionamento e, dessa forma, formou a maioria pelo provimento do recurso.

Lewandowski afirmou ter ficado convencido, após analisar melhor a questão, de que os Correios prestam um serviço público de natureza essencial e atua onde a iniciativa privada não tem interesse de atuar e, portanto, não há concorrência com fins lucrativos. Ele lembrou que as próprias empresas privadas responsáveis pela entrega de encomendas e pacotes se valem do serviço dos Correios porque do ponto de vista financeiro é desinteressante.

"Não se pode equiparar os Correios a empresas comuns em termos de concorrência porque não concorre de forma igualitária com estas. Primeiro porque precisa contratar seus bens e serviços mediante a Lei 8.666/93, que engessa sobremaneira a administração pública", afirmou o ministro ao destacar que "não há nenhuma disparidade de armas no que tange ao reconhecimento dessa imunidade fiscal relativamente aos Correios".

Relator

Ficaram vencidos nessa questão o relator, ministro Joaquim Barbosa, e outros quatro integrantes da Corte que o acompanharam: os ministros Luiz Fux, Cármen Lúcia, Marco Aurélio e Cezar Peluso (aposentado).

De acordo com o relator, no momento em que a empresa age com intuito de fins lucrativos, para si ou para outrem, a imunidade recíproca de tributos não deve ser aplicada. E este seria, segundo ele, o caso dos serviços questionados no RE. O ministro Joaquim Barbosa observou que o Estado e os "diversos braços estatais" só podem exercer essa atividade econômica excepcionalmente. "A regra é o exercício de atividade econômica por atores privados". Em sua opinião, deveria haver uma distinção entre os serviços lucrativos e os serviços executados pelo Estado.

O relator ainda lembrou que a ECT exerce, ao mesmo tempo, atividade postal e bancária, como a venda de títulos em concorrência com o setor privado. De acordo com ele, a Constituição Federal determina que, quando o Estado ou empresa estatal resolve empreender na área econômica, deve fazê-lo em igualdade de condições com o particular. "Deve-se estabelecer a distinção: quando está diante de exercício de serviço público, há imunidade absoluta, quando se tratar de exercício de atividade privada, devem incidir as mesmas normas incidentes sobre as empresas privadas, inclusive as tributárias, como diz a Constituição", afirmou.

RE 601392

Contribuição previdenciária não incide sobre salário-maternidade e férias gozadas

A Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça (STJ) alterou a jurisprudência até agora dominante na Corte e decidiu que não incide contribuição previdenciária sobre o valor do salário-maternidade e de férias gozadas pelo empregado. Com esse entendimento, a Seção deu provimento ao recurso de uma empresa do Distrito Federal contra a Fazenda Nacional. 

Seguindo voto do relator, ministro Napoleão Nunes Maia Filho, a Seção entendeu que, como não há incorporação desses benefícios à aposentadoria, não há como incidir a contribuição previdenciária sobre tais verbas. 

Segundo o colegiado, o salário é conceituado como contraprestação paga ao trabalhador em razão do seu trabalho. Já o salário-maternidade e o pagamento das férias têm caráter de indenização, ou seja, de reparação ou compensação. 

"Tanto no salário-maternidade quanto nas férias gozadas, independentemente do título que lhes é conferido legalmente, não há efetiva prestação de serviço pelo empregado, razão pela qual não é possível caracterizá-los como contraprestação de um serviço a ser remunerado, mas sim, como compensação ou indenização legalmente previstas com o fim de proteger e auxiliar o trabalhador", afirmou o relator, ao propor que o STJ reavaliasse sua jurisprudência. 

O Tribunal vinha considerando o salário-maternidade e o pagamento de férias gozadas verbas de caráter remuneratório e não indenizatório, por isso a contribuição previdenciária incidia sobre elas. 

O caso

Inicialmente, com base na jurisprudência, o relator havia rejeitado a pretensão da empresa de ver seu recurso especial analisado pelo STJ. A empresa recorreu da decisão sustentando que a hipótese de incidência da contribuição previdenciária é o pagamento de remunerações destinadas a retribuir o trabalho, seja pelos serviços prestados, seja pelo tempo em que o empregado ou trabalhador avulso permanece à disposição do empregador ou tomador de serviços. 

De acordo com a empresa, no salário-maternidade e nas férias, o empregado não está prestando serviços nem se encontra à disposição da empresa. Portanto, independentemente da natureza jurídica atribuída a essas verbas, elas não podem ser consideradas hipóteses de incidência da contribuição previdenciária. 

Decisão reconsiderada

O ministro Napoleão Nunes Maia Filho reconsiderou a decisão anterior e deu provimento ao agravo da empresa, para que o recurso especial fosse apreciado pelo STJ. Como forma de prevenir divergências entre as Turmas de direito público, tendo em vista a relevância do tema, o julgamento foi afetado à Primeira Seção. 

Justificando a necessidade de rediscussão da jurisprudência estabelecida, o relator disse que, da mesma forma como só se obtém o direito a um benefício previdenciário mediante a prévia contribuição, a contribuição só se justifica ante a perspectiva da sua retribuição em forma de benefício. 

"Esse foi um dos fundamentos pelos quais se entendeu inconstitucional a cobrança de contribuição previdenciária sobre inativos e pensionistas", observou o ministro. 

28.02.2013

REsp 1322945